固定资产改良

固定资产更换(improvements of fixed assets)

什么是固定资产改良

固定资产改良是指企业为了扩大固定资产范围或提升固定资产性能而发生的开支。财务会计制度和税法对固定资产改良的证实，从本质上来看是基本相同的。

固定资产的更换与改良的区别

固定资产的更换与固定资产改良的区别首要表当下，固定资产价值能否增值上：

假使旧部件更换后固定资产的运行能力没有提升，称为更换，比如更换性能相同的空调系统；假使旧部件更换后固定资产的运行能力得到提升，则称为改良，比如更换性能列好更复杂的空调系统。固定资产更换与改良相当于我国会计中的固定资产大修理或技术改造。

固定资产的更换与改良都能为企业导致更我的将来的经济利益，在会计中均作为本开支。在实践中，更换为改良很难区分。

固定资产的修理和改良的区别

一、固定资产的修理

固定资产的修理可以分为大修理和中、小修理，中、小修理也可称为经常性修理。

1、大修理

(1). 固定资产的修理费用假使数额较大或发生不够均衡，应该采取预提或待摊方法。

(2). 若发生修理费用，摊销期限在1年以上，通过“递延资产”科目分期摊销。

2、经常性修理(中、小修理)

在开支发生时作为当期费用(收益性开支)入帐。

二、固定资产的改良

固定资产改建、扩建亦称为固定资产改良。

固定资产改良开支一般数额较大，受益期较长(胜过1年)，而且运用固定资产的性能、质量等都有较大的改进。企业为固定资产发生的开支符合下列条件之一者，应证实为固定资产改良：

1、使固定资产的运用年限延长；

依据划分资本性开支与收益性开支的原则，在事实工作中，固定资产改建、扩建工程一般要通过“在建工程”科目核算，工程完工交付运用后再转入“固定资产”。

固定资产的更换与改良的会计处理方法

固定资产的更换与改良的会计处理方法有三种：

1、替代法（substitution method）

假使被更换的固定资产部件单独记账，且不单独记账但已知其原始成本和总计折旧，则依照新的成本从新证实新的固定资产部件或固定资产，注销旧部件账户或在固定资产账户中冲减旧部件成本和相应的总计折旧，并证实损益。这是一种理想的方法，但不易操作，在一般情形下，固定资产的部件不单独记账，也无法知道其账面成本和总计折旧。

2、冲减总计折旧法（reduction of accumulated depciation）

假使固定资产更换与改良延长固定资产的运用寿命，代表着以前计提的总计折旧多提，应将更换或改良成本记入总计折旧的借方，进而高达增长固定资产净值的目的。这一方法只适应于能够延长固定资产寿命的更换和改良。

3、成本资本化（capitalization of new cost）

将国家资产更换或改良成本记入一个资产账户，这一方法有一个假定，即旧部件成本通过折旧变得极小而可以忽视不计，否则将因一个部件包含两个成本价格而高估资产价值。

运营租赁固定资产改良开支的账务处理

依据《企业会计制度》及有关准则的规定，对于运营租入的固定资产，不作为本企业的固定资产核算，不计提折旧。假使企业对运营租入的固定资产执行改良使或许流入企业的经济利益胜过了原本的预期，即符合相关固定资产后续开支资本化条件的，则因改良而发生的开支可以计入固定资产价值。《有关实施〈企业会计制度〉和有关会计准则相关困难解答（二）》（财会［2003］10号）规定，对于运营租入固定资产改良开支符合资本化条件的，作为固定资产，并单设“运营租入固定资产改良”科目核算，同期在余下租赁期与租赁资产尚可运用年限两者中较短的阶段内，采取合理的方法单独计提折旧。至于运营租入固定资产改良开支是否资本化，应该依据固定资产准则中相关固定资产定义及后续开支的有关规定做出合理的分析。

固定资产改良中获得的变价收入的账务处理

受于固定资产改良致使固定资产的性能标准有所提升，致使企业将来经济利益增长，所以改良开支应该给予资本化，增长固定资产原价。我国会计实务中，对企业改良后的固定资产成本，应按原有固定资产原价，减去改良过程中发生的变价收入，加之改良过程中的开支来确定。改良过程中发生的变价收入和开支，应在“在建工程”科目核算，完工后，将改良工程的净开支并入原有固定资产账面原价，原有固定资产的总计折旧不变。

[例]某企业将厂房原有的通风设备改称新型中央空调，原厂房净值为70000元，按合同规定向改良工程承包公司预付工程款120000元，拆除原通风设备，作价卖出的净收入为10000元，企业应编制如下会计分录：

借：在建工程--出包工程 120000

贷：银行存款 120000

借：银行存款 10000

贷：在建工程--出包工程 10000

改良工程净开支为110000元（120000元-10000元），调整厂房的账面价值，企业因编制会计分录：

借：固定资产 110000

贷：在建工程--出包工程 110000

固定资产改良开支的纳税调整

一、固定资产改良开支会计处理与税务处理的差异

(一)两者确定固定资产改良开支的条件不同

税法规定：符合下列条件之一的固定资产修理，应看为固定资产改良开支：

1，发生的修理开支高达固定资产原值的20％以上：

2，经历修理后相关资产的经济运用寿命延长两年以上；3，经历修理后的固定资产被用于新的或不同的用途。

会计制度规定：固定资产的后续开支划分为资本化的后续开支和费用化的后续开支。划分的原则是：假使开支使或许流入企业的经济利益胜过了原本的预期。则应将该后续开支计入固定资产的账面价值；否则．应将该后续开支给予费用化。具体标准是：通过改良延长了固定资产的运用寿命．提升了固定资产的生产量力。达到了企业产品的更新换代，大大减弱了产品的成本等，一般都显示后续开支提升了固定资产原定的创利能力。此时．应将后续开支给予资本化。

(二)两者规定对固定资产改良开支的处理不同

税法规定：在原有固定资产基础上执行改扩建的．如相关固定资产仍未提足折旧。

依照固定资产的原价．加之改扩建发生的开支．减去改扩建过程中发生的固定资产变价收入后的余额确定新固定资产的价值：如相关固定资产已提足折旧．可作为递延费用．在不短于5年的阶段内平均摊销。

会计制度规定：固定资产改良净开支应增长固定资产的账面价值。

二、固定资产改良开支的纳税调整

受于会计制度与税法对固定资产改良开支的处理存在较大差异．在年终申报所得税时应依照税法的规定执行纳税调整。企业当年度提取的固定资产折旧大于税法规定的提取数或摊销数．则应该依照其差额部分执行纳税调整，即胜过部分不得在税前扣除．应调整增长应纳税所得额；企业当年度提取的固定资产折旧差于或等于税法规定的提取数或摊销数．则应按事实提取的固定资产折旧额在税前扣除．不作任何纳税调整。

如何执行纳税调整．举比如下：

(一)固定资产仍未提足折旧的情形下如果：1995年12月31号．甲公司投入运用一条生产线，原价100000元，预期净残值4000元，预计运用1O年。2001年12月31号。受于产品适销对路．现有生产线的生产量力已很难满足公司生产发展的需要。于是公司决定对现有生产线执行改扩建。以提升其生产量力；2001年12月31号到3月31日。经历3个月的改扩建．完成了对这条生产线的改扩建工程。共发生开支20000元，全部以银行存款支付；改扩建后．预计其运用年限可延长2年。预期净残值不变。该固定资产采取直线法计提折旧。为简化计算过程．整个过程不考虑其余税费。

按会计制度规定。会计处理如下：

1 2001年12月31号固定资产转入改扩建时：

1996年1月1号到2001年12月31号，公司每年提取的折旧金额分别为：固定资产折旧= (100000—4000)门0=9600元．总计折旧金额为9600×6=57600元。

将固定资产的净值转入“在建工程”。会计分录为：

借：在建工程42400

总计折旧 57600

贷：固定资产 100000

2．2002年1月1号到3月31日。固定资产后续开支发生时的会计分录为：

借：在建工程 20000

贷：银行存款 20000

3．2002年3月31号．生产线高达预定可运用状态时的会计分录为：

借：固定资产 62400

贷：在建工程 62400

4．2002年4月1号起．每年应计提的固定资产折旧=(62400—4000)／6=9733元。

2002年计提的固定资产折旧=9733×9／12=7300元。

计提固定资产折旧的会计分录为：

借：制造费用 7300

贷：总计折旧 7300

按税法的规定．处理如下：

2002年3月31号，计算的改扩建后的固定资产原价=100000+20000=120000元。

1996年1月1号到2001年12月31号总计提取折旧金额57600元。2002年4月1号起．每年应计提的固定资产折旧=(1 20000—4000— 576OO)／6=9733元。2002年计提的固定资产折旧=9733×9／1 2=7300元。

结论：固定资产仍未提足折旧的情形下．企业按会计制度规定事实计入费用的折旧金额与按税法规定计入费用的折旧金额相等．年终计算所得税时不作调整。(表明：为了着重阐明本文的看法．所设计的例题中．固定资产的折旧年限符合税法规定的折旧年限．即“火车、轮船、机器、机械和其余生产设备不得短于1O年”。预期的净残值也符合税法的规定．即“残值比例在原价的5％在内。由企业自行确定”。假使折旧年限与净残值和税法规定的不同，则该结论不成立。企业按会计制度规定事实计入费用的折旧金额与按税法规定计入费用的折旧金额将不相等。年终计算所得税时应作调整。)

(二)固定资产已提足折旧的情形下：

如上例，如果上述固定资产2001年12月31号已提足折旧．2001年12月31号到3月31日执行上述改造。

按会计制度规定，会计处理如下：

1．2002年1月1号固定资产转入改扩建时，固定资产的账面价值等于预期净残值4000元。将其转入“在建工程”。会计分录为：

借：在建工程4000

总计折旧 96000

贷：固定资产 100000

2．2002年1月1号到3月31日。固定资产后续开支发生时的会计分录为：

借：在建工程 20000

贷：银行存款 20000

3．2002年3月31号．生产线高达预定可运用状态时的会计分录为：

借：固定资产 24000

贷：在建工程 24000

4．2002年4月1号起．每年应计提的固定资产折旧=(24000—4000)／2=10000元。

2002年计提的固定资产折旧=10000×9／12=7500元。

计提固定资产折旧的会计分录为：

借：制造费用 7500

贷：总计折旧 7500

按税法的规定．处理如下：

固定资产已提足折旧。固定资产后续开支应作为递延费用．在不短于5年的阶段内平均摊销。如果该公司按5年摊销．则从2002年4月1 日起． 每年摊销额= 2000~5=4000元。2002年摊销额为4000×9／12=3000元。

结论：固定资产已提足折旧的情形下．企业按会计制度规定事实计入费用的折旧金额与按税法规定计入费用的递延费用摊销额不相等．年终计算所得税时应作调整。

按会计制度规定事实计入费用的折旧金额．减去按税法规定计入费用的递延费用摊销额． 即为应调整增长应纳税所得额。本例甲公司本年应调整增长应纳税所得额为7500—3000=4500元。